中共中央、國務院近期發布《關于學前教育深化改革規范發展的若干意見》提出，完善成本分擔機制,根據辦園成本、經濟發展水平和群眾承受能力，合理確定公辦園的收費標準。民辦園收費項目和標準根據辦園成本、市場需求因素合理確定。

教育成本是進行教育活動所消耗資源的價值。學前教育成本為學前教育教養活動耗費的資源價值。按成本負擔主體，可分為社會成本和個人成本。按成本內容和產生方式，可分為直接成本和間接成本，前者為教育活動直接發生的成本，后者為因資源用于教育而未用于其他可能放棄的收入。按成本對象，可分為總成本和生均成本。本文所討論的學前教育成本為直接成本和生均成本。

    一、研究和制定學前教育成本基于三大現實需要。

基于學前教育成本分擔中財政撥款和學費標準確定的需要。目前我國學前教育為非義務教育，成本由財政和家庭共擔，確定成本分擔比例的前提和收費標準是成本的總量。

基于學前教育預算編制的需要。我國現行的公共財政預算編制采取部門預算到總預算的程序，部門預算由基層單位編制再匯總到部門預算。從教育部門的學前教育來說，由幼兒園編制預算再形成學前教育預算和教育部門預算。學前教育預算編制的基本依據應是幼兒園的生均成本。

基于學前教育資源稀缺提高教育效率的需要。包括學前教育在內的所有教育資源，在經濟發展過程中，相對于不斷增長的社會需求,永遠是稀缺的。這就要求將相對稀缺的教育資源進行有效分配和使用。效率與成本、產出與投入密切相關，效率要求以相對較低的成本獲取更多更好的產出。

二、教育成本測量程序和方法。

教育成本有多種測量方法。其一為經費統計法，即利用現有教育經費統計信息或抽樣調查信息，經適當加工而獲取學生成本。此種方式耗費時間短、成本低，但不準確、不系統，因為該方法生成的成本包括了不應計入成本的經費支出,而應計入成本的支出成本中無反映信息。

其二是成本原理核算法，以權責發生制會計制度為基礎，以成本會計的基本原理、規則和方法，通過會計系統記錄已消耗的教育資源進行歸集和分攤生成教育成本。此種方法比較規范、準確，其條件是會計制度為權責發生制。

其三是成本函數法，即投入與產出或成本與收益之間存在函數關系，因此可以利用產出或收益來推算成本。此法復雜，不準確，只有少數學者使用。

其四為會計調整法。已有學者利用此法做過大中小學的成本測算，并通過專家鑒定。它是利用現行收付實現制會計制度下的財務信息，按照權責發生制的成本核算原則和方法測量教育成本。此法生成的教育成本相對準確，但費時費力，需對相關人員進行必要培訓,測算成本相對較高。從2019年1月開始，我國行政事業單位實行權責發生制。事業單位成本核算尚未有制度規范，故本文采取的方法為會計調整法。此法基本程序為確定成本測量的對象、成本測量周期、成本項目，區分費用支出和成本，正確歸集和分配各種費用。

進行成本測算時，首先要確定成本對象。成本測量的對象為在園兒童的數量和教育質量。學前教育的目標可概括為幼兒的身心健康，因質量尚無客觀標準，難以計量，這里假定質量相同,只以數量為成本對象。周期為學年制而不是學期制(三年)。成本分類定為社會和家庭的直接成本，即幼兒園年生均成本。

具體方法為：第一，剔除與學前教育無關的支出費用，包括現行幼兒園中的離退休人員經費支出，大型幼兒園與幼兒教育無關的、帶有營利性的撥款或補助支出，如宣傳廣告費。

第二，分攤與學前教育相關的直接和間接支出費用，包括在職教職工的人員經費，應全部計入成本，按照大、中、小班在班幼兒人數占幼兒園總人數比重進行分攤。幼兒園公用經費應全部計入成本，并按人員經費分攤辦法進行分攤。其中幼兒園的行政管理費和部分幼兒園為幼兒教育教養服務的科研或實驗支出也按同樣方法分攤；幼兒園的后勤支出應在扣除后勤服務收入后計入成本，并按前述方法分攤；固定資產主要是本年購置的建筑物和限額以上的大型設備與維修支出，應按政府規定的固定資產折舊率計算本年的折舊費計入成本，并按首選方法分攤；幼兒園使用的土地包括政府無償劃撥的土地、幼兒園自行購置的土地，均應按劃撥或購置時的土地價格和使用周期計入成本，并按使用期限分攤到各年幼兒園成本，并按年度在園幼兒數計入生均成本。

第三，補充經費支出中未反映的教育成本，包括幼兒園教職工家庭住房購置的補貼費用。中國上世紀90年代城市住房改革以前，所有公辦事業單位包括幼兒園教職工的家庭住房均為低價公租房，其工資中不包括住房購置費。上世紀90年代城市住房實行貨幣化改革，即住房商品化，由房主自己購買住房。由于住房貨幣化改革使房價過高，職工在購買住房時，政府按級別和工齡給予一定的住房福利補貼并由財政撥款幼兒園支付。住房福利補貼標準，中央和地方以及地方之間有較大差別。此項由幼兒園支付的教職工購房補貼，應該一次性計入學前教育成本,并按同樣方法計入生均成本。私立幼兒園如有職工住房福利補貼，也可參照此法計入成本。

此文提出的方法限于行政事業單位在會計制度改革過渡時期，也可作為權責發生制度下成本核算規范的參考。

（作者單位：北京師范大學、首都教育經濟研究院）

《中國教育報》2019年12月19日第6版